MINISTÉRIO DA FAZENDA

26SECRETARIA DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL COORDENAÇÃO-GERAL DE TRIBUTAÇÃO

DOMICÍLIO FISCAL

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ

Ementa: A pessoa jurídica sujeita às disposições legais referentes a preços de transferência que, relativamente às operações de exportação, opte pelo Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro (CAP), tomará por base, para fins de cálculo da média aritmética ponderada a que se refere o método em questão, os custos atinentes às mercadorias efetivamente utilizadas na produção de bens que se submeteram à posterior exportação a vinculadas, aí incluídas as matérias-primas beneficiadas pelo regime do Drawback, a serem comprovados por meio hábil e idôneo, passível de verificação por parte do Fisco, o que impede a aceitação, para tal fim, de planilhas e cálculos extra contábeis.

Dispositivos Legais: arts. 19, § 3º, inciso IV, 21 e 23 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996; art. 26 da Instrução Normativa SRF nº 243, de 11 de novembro de 2002.

RELATÓRIO

Com fulcro no que preceituam os arts. 48 a 50 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, bem assim no que dispõe o art. 10, I da Instrução Normativa (IN) SRF nº 230, de 25 de outubro de 2002, atual IN SRF nº 573, de 23 de novembro de 2005, a empresa

(XXXXXXX) interpõe Consulta a esta Coordenação-Geral de Tributação (Cosit) de forma a obter o entendimento acerca do tratamento tributário cabível à hipótese que menciona.

1. De forma a permitir à Cosit o correto entendimento quanto à situação fática à qual se refere, a Consulente presta as seguintes informações, exaustivamente elencadas:

   1. a Empresa adquire do exterior matéria-prima a ser aplicada no seu processo produtivo;

   2. a venda do produto final é efetuada a clientes no mercado interno e no mercado externo;

   3. quando da aquisição de matérias-primas do exterior, a serem aplicadas nos produtos destinados à exportação, "a empresa é beneficiada pelo regime aduaneiro de Drawback, com suspensão do Imposto de Importação incidente sobre estes itens".

      

   4. a empresa avalia seus estoques de matérias-primas por meio do cálculo do custo de aquisição e controla o custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas no processo produtivo por meio de controle permanente de estoque, nos moldes do que propugnam, respectivamente, os arts. 293 e 289 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999);

   5. os produtos acabados são avaliados pelo custo de produção em pleno atendimento ao art. 290 do RIR/1999, sendo mantido pela empresa sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escrituração, tal qual determina o art. 294 do RIR/1999;

   6. o custo da matéria-prima consumida na produção é obtido dos registros permanentes de estoques, que são avaliados pelo custo médio de aquisição;

   7. a Empresa não mantém registros permanentes de estoques segregados, para itens de mesma natureza, que são adquiridos no exterior e que são beneficiados pelo regime aduaneiro do Drawback-suspensão;

      

      

      

   8. a Empresa exporta parte das mercadorias beneficiadas pela regime de Drawback-suspensão à empresa vinculada, estando sujeita, nessas operações, aos controles atinentes à legislação de preços de transferência, nos moldes do que preconizam a Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 e a IN SRF nº 32, de 30 de março de 2001, posteriormente alterada pela IN SRF nº 243, de 11 de novembro de 2002;

      

      

      

      

   9. conforme ensejado pelo disposto na legislação de preços de transferência, a Empresa adotou o método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro (CAP), consubstanciado no art. 19, § 3º, IV da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e no art. 26 da IN SRF nº 243, de 2002, para fins de apuração do preço-parâmetro a ser comparado com o preço por ela declarado em operações de exportação junto a pessoas jurídicas que lhes são vinculadas, nos termos do que estatui o art. 23 da Lei nº 9.430, de 1996.

2. Segundo o entendimento expendido pela Consulente, "o custo de produção dos bens exportados, para fins de apuração do CAP, cujas matérias primas aplicadas tenham sido beneficiadas pelo regime aduaneiro do 'Draw Back', não deverá ser o custo contábil, que é apurado pela média aritmética de todas as aquisições da mesma matéria prima ocorridas no período, indiferente se beneficiadas ou não, mas sim o custo efetivo dos materiais exportados, apurados através de planilhas e cálculos extra contábeis, servindo esses cálculos como elementos de prova".

   
   

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FUNDAMENTOS LEGAIS

1. Uma vez preenchidos os requisitos de admissibilidade estabelecidos no ordenamento jurídico para válida interposição da Consulta Administrativa em questão, cabe proceder, regularmente, à sua análise de mérito, não sem antes asseverar que:

   1. a presente Solução não tecerá maiores considerações acerca do regime aduaneiro especial do Drawback-suspensão, por não haver questionamentos específicos sobre o tema;

   2. partir-se-á do pressuposto de que o termo "custo efetivo", referido pela Consulente em sua peça exordial, diz respeito ao entendimento segundo o qual haveria a possibilidade de cálculo da média aritmética ponderada à qual se refere o método CAP considerando-se os custos atinentes às mercadorias efetivamente utilizadas na produção de bens que se submeteram à posterior exportação a vinculadas, aí incluídas as matérias-primas beneficiadas pelo regime do Drawback (importados com suspensão de tributos incidentes na importação), e não a média aritmética ponderada dos custos atinentes a todas as aquisições de matérias-primas efetuadas pela Empresa, no período de apuração dos ajustes de preços de transferência.

2. Feitas tais observações, urge salientar que a apreciação de mérito cingir-se-á à análise dos seguintes aspectos:

   1. considerações acerca da legislação de preços de transferência;

   2. metodologia estabelecida em lei para fins de comprovação de que o valor das operações sujeitas ao indigitado controle não distaram, dentro dos limites admitidos, dos valores obteníveis segundo as condições de mercado (at arm's lenght principle);

   3. metodologia de cálculo pelo método CAP, já referido;

   4. procedimento a ser adotado pela Consulente em face da circunstância de não possuir registros permanentes de estoques segregados, para itens de mesma natureza, de mercadorias que são adquiridas no exterior e que são beneficiadas pelo regime aduaneiro do Drawback.

      

      

      

      

3. Seguindo a metodologia transcrita no item anterior, não se pode deixar de destacar, inicialmente, que a legislação de preços de transferência, basicamente tratada nos arts. 18 a 24 da Lei nº 9.430, de 1996, e na IN SRF nº 243, de 2002, alterada pela IN SRF nº 321, de 14 de abril de 2003, e pela IN SRF nº 382, de 30 de dezembro de 2003, visa a evitar a possibilidade de que haja transferência de lucros ao exterior mediante superavaliação dos custos de uma dada importação, ou subavaliação das receitas de exportação em operações empreendidas junto a vinculadas, interpostas pessoas ou com entes residentes ou domiciliados em países tidos pelo Brasil como de tributação favorecida.

4. Este objetivo é buscado mediante a obrigatoriedade de comprovação (por parte das empresas que negociem sob tais condições) de que os valores declarados nessas operações não foram afetados, a ponto de se diferenciarem das condições de mercado (princípio at arm's lenght). Para atingir esse fim, de um há a obrigatoriedade legal de cálculo preço-parâmetro pela empresa, que deverá ser comparado com os valores por ela declarados e, caso discrepem em mais de 10% (na exportação) ou simplesmente se diferenciem na importação, há obrigatoriedade de adição da diferença à base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), de forma a que lhe

   

   
   

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seja imposta uma carga tributária compatível com a imposta aos demais entes que atuam no mercado (corolário do princípio da livre concorrência, consubstanciado na Carta Magna).

1. Entre os métodos de cálculo do preço parâmetro previstos pelo legislador às operações de exportação (e que se prestam ao papel de constituir instrumento de comprovação de que o valor dessas operações não distou das condições de mercado), pode ser citado o do CAP, definido no art. 19, § 3º, IV da Lei nº 9.430, de 1996, e no art. 26 da IN SRF nº 243, de 2002, abaixo reproduzidos:

   

   Lei nº 9.430, de 1996:

   "Art. 19. As receitas auferidas nas operações efetuadas com pessoa vinculada ficam sujeitas a arbitramento quando o preço médio de venda dos bens, serviços ou direitos, nas exportações efetuadas durante o respectivo período de apuração da base de cálculo do imposto de renda, for inferior a noventa por cento do preço médio praticado na venda dos mesmos bens, serviços ou direitos, no mercado brasileiro, durante o mesmo período, em condições de pagamento semelhantes.

   (...)

   

   § 3º Verificado que o preço de venda nas exportações é inferior ao limite de que trata este artigo, as receitas das vendas nas exportações serão determinadas tomando-se por base o valor apurado segundo um dos seguintes métodos:

   (...)

   IV - Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro - CAP: definido como a média aritmética dos custos de aquisição ou de produção dos bens, serviços ou direitos, exportados, acrescidos dos impostos e contribuições cobrados no Brasil e de margem de lucro de quinze por cento sobre a soma dos custos mais impostos e contribuições." (grifo nosso)

   

   Instrução Normativa SRF nº 243, de 2002:

   Art. 26. A receita de venda nas exportações poderá ser determinada com base no método do Custo de Aquisição ou Produção mais Tributos e Lucro (CAP), definido como a média aritmética ponderada dos custos de aquisição ou de produção dos bens, serviços ou direitos exportados, acrescidos dos impostos e contribuições cobrados no Brasil e de margem de lucro de quinze por cento sobre a soma dos custos mais impostos e contribuições. (grifo nosso)

   
   

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§ 1º Integram o custo de aquisição, os valores de frete e seguro pagos pela empresa adquirente, relativamente aos bens, serviços e direitos exportados.

§ 2º Será excluída dos custos de aquisição e de produção a parcela do crédito presumido do IPI, como ressarcimento das contribuições Cofins e PIS/Pasep, correspondente aos bens exportados.

§ 3º A margem de lucro de que trata este artigo será aplicada sobre o valor que restar após excluída a parcela do crédito presumido a que se refere o § 2º.

§ 4º O preço determinado por este método, relativamente às exportações diretas efetuadas pela própria empresa produtora, poderá ser considerado parâmetro para o preço praticado nas exportações efetuadas pela empresa, por intermédio de empresa comercial exportadora, não devendo ser considerado o novo acréscimo a título de margem de lucro da empresa comercial exportadora.

1. Da leitura dos supramencionados dispositivos, depreende-se que a Empresa interessada em calcular o preço-parâmetro pelo método CAP deve levar em consideração a média aritmética ponderada dos custos de aquisição ou de produção dos bens, serviços ou direitos exportados, acrescidos dos impostos e contribuições cobrados no Brasil e da margem de lucro de quinze por cento incidente sobre a soma dos custos mais impostos e contribuições.

2. Nessa medida, é de se concluir que a Consulente deve calcular a média aritmética ponderada a que se refere o método CAP considerando os custos atinentes às mercadorias efetivamente utilizadas na produção de bens que se submeteram à posterior exportação a vinculadas, aí incluídas as matérias-primas beneficiadas pelo regime do Drawback, e não a média aritmética ponderada dos custos atinentes a todas as aquisições de matérias-primas efetuadas pela Empresa, no período de apuração dos ajustes de preços de transferência.

3. Entretanto, cumpre asseverar, a obrigação acima apontada pressupõe, sob pena de se inviabilizarem os controles atinentes aos preços de transferência, que a Interessada comprove, inequivocamente, os custos atinentes às mercadorias que tenham sido efetivamente exportadas a vinculadas, por meio hábil e idôneo, passível de verificação por parte do Fisco, o que impede a aceitação, para tal fim, de planilhas e cálculos extra contábeis.

   
   

   

   CONCLUSÃO

   

4. Ante o exposto, conclui-se que a pessoa jurídica sujeita às disposições legais referentes a preços de transferência que, relativamente às operações de exportação, opte pelo Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro (CAP), tomará por base, para fins de cálculo da média aritmética ponderada a que se refere o método em questão, os

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custos atinentes às mercadorias efetivamente utilizadas na produção de bens que se submeteram à posterior exportação a vinculadas, aí incluídas as matérias-primas beneficiadas pelo regime do Drawback, a serem comprovados por meio hábil e idôneo, passível de verificação por parte do Fisco, o que impede a aceitação, para tal fim, de planilhas e cálculos extra contábeis.

ORDEM DE INTIMAÇÃO

1. Encaminhe-se o presente processo à Divisão de Tributação da Superintendência Regional da Receita Federal na 6ª Região Fiscal (SRRF06/Disit), para ciência à Interessada e adoção das demais providências cabíveis.

REGINA MARIA FERNANDES BARROSO

Coordenadora-Geral de Tributação

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