decisão normativa cat 3, de 30-11-2000

(doe de 09-12-2000)

icms - dispõe sobre a cessão de bens para consumo com a intenção de ser definitiva - descaracterização do contrato de locação

o coordenador da administração tributária, tendo em vista o disposto no artigo 587 do regulamento do icms, aprovado pelo decreto nº 33.118, de 14/3/91, decide:

1 - fica aprovada a resposta dada pela consultoria tributária à consulta nº 153/96, cujo texto é reproduzido em anexo a esta decisão.

2 - conseqüentemente, com fundamento no inciso ii do artigo 586 do regulamento do icms, ficam reformadas todas as demais respostas dadas pela consultoria tributária e que, versando sobre a mesma matéria, concluíram de modo diverso.

3 - esta decisão produzirá efeitos a partir da sua publicação.

"consulta nº 153/96

1. diz a inicial:
" a consulente é estabelecida com o ramo de comércio varejista de máquinas e aparelhos para escritórios, para uso comercial, técnico e profissional, peças e acessórios. dentro de sua atividade loca máquinas fotocopiadoras, através de contrato de locação com prazo médio de doze meses, dando ao final do contrato a opção de compra ao locatário, pelo equivalente a 01(hum) mês de aluguel.
durante o período dos doze meses a consulente emite nota fiscal de serviços, pagando iss da locação e quando o cliente exerce a opção de compra a consulente emite nota fiscal de venda no valor da parcela correspondente, pagando o icms s/ o valor dessa nota fiscal.
estando em dúvida, quanto ao procedimento adotado indaga:
a) seu procedimento está correto, não há realmente incidência de icms nas parcelas mensais quando há venda no final, ou somente haveria incidência do icms quando o cliente não exercer a opção de compra?
b) quanto à entrada das mercadorias, a consulente vem se creditando do icms, mas também tem dúvida se o icms deve ser creditado, ou estaria vedado seu crédito, face ao inciso iv do art. 63 do ricms?
em anexo à consulta enviamos cópias do contrato de locação e notas fiscais, referentes às locações.
enfim, pedimos a v. sas. uma luz, porque nossa intenção não é a sonegação e sim trabalharmos na forma da lei."

2. decorre da petição de consulta que os contratos pelos quais a consulente faz seus negócios não estão corretamente qualificados, como se verá a seguir.

3. decorre dos arts. 1.188 e seguintes do código civil que a locação é contrato "pelo qual uma das partes se obriga, mediante contraprestação em dinheiro, a conceder à outra, temporariamente, o uso e gozo de coisa não fungível" (orlando gomes in "contratos", ed. forense, 18ª ed., pág. 274) em que, dentre os demais direitos e deveres, "o locatário tem a obrigação de restituir a coisa, finda a locação, no estado em que a tiver recebido" (caio mário da silva pereira in "instituições de direito civil", ed. forense, 10ª ed., vol. iii, pág. 186).

4. o locatário de um equipamento tem a obrigação de restituir a coisa, finda a locação, no estado em que a tiver recebido. contudo, a consulente informa que dá, ao final do contrato "... opção de compra ao locatário, pelo equivalente a 01 (hum) mês de aluguel", ou seja, não tem interesse na sua devolução. demonstra que seu interesse e sua vontade, antes mesmo de fazer o contrato, é o de entregar em definitivo o equipamento, tanto que já se conhece o preço antecipadamente. quando se faz proposta de contrato querendo e prevendo ab initio que a posse do bem não seja restituída, mas que haja transferência definitiva da propriedade, disso decorre que tal contrato não é de locação.

5. com efeito, o contrato típico causado pela vontade de locar, vender ou financiar para empresas bens de tecnologia moderna que rapidamente se tornam obsoletos, evitando-lhes imobilizações imediatas, é o de leasing, em suas várias modalidades, assunto da lei n.º 6.099, de 12 de setembro de 1974, que subordina tais operações aos requisitos da própria lei, ao controle e fiscalização do banco central do brasil e às normas do conselho monetário nacional.

6. o contrato que não se subordina aos requisitos da lei deixa de legalmente ser considerado leasing. em tais casos, um dos efeitos que decorrem da falta é o do art. 11 da lei n.º 6.099/74:
"art 11. serão consideradas como custo ou despesa operacional da pessoa jurídica arrendatária as contraprestações pagas ou creditadas por força do contrato de arrendamento mercantil.
§ 1º a aquisição pelo arrendatário de bens arrendados em desacordo com as disposições desta lei, será considerada operação de compra e venda a prestação.
§ 2º o preço de compra e venda, no caso do parágrafo anterior, será o total das contraprestações pagas durante a vigência do arrendamento, acrescido da parcela paga a título de preço de aquisição.
..." (g. n.)

7. a consulente, ao dar a seu contrato o título de "contrato de locação", ou está incorrendo em erro de direito ou em erro quanto ao fim pretendido (falsa causa). nem locação, como alega, e tampouco leasing, como poderia alegar, pratica a consulente.

8. para entender um contrato e suas conseqüências, o direito nos obriga a considerar, não o seu nomen iuris, não o que as partes pensam existir, mas o que existe, o que está em execução. importam os efeitos que advêm das funções do negócio e das intenções das partes. os vícios porventura existentes podem dar lugar, na esfera privada, à nulidade do negócio, mas normalmente, em caso de resguardo de interesses de terceiros, como os interesses fiscais, reduzem o negócio a um tipo diferente do que foi externado, ao tipo real, mesmo porque as avenças particulares não podem ser opostas às determinações legais específicas e à própria fazenda pública.

9. a atividade praticada pela consulente, pode-se assegurar, é mercantil. trata-se de empresa comercial, e não é locação ou leasing o que faz, mas mercancia - venda a prazo, ou a contento, ou com outra cláusula especial.

10. o icms é imposto incidente sobre as operações de circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de transporte intermunicipal e interestadual e de comunicação, cuja base econômica é o consumo de mercadorias e dos serviços descriminados. basicamente, grava o consumo, assim compreendida a utilização de bens e serviços por consumidores finais. a lei complementar n.º 87/96, em seus arts. 2º, i, e 12, e a lei n.º 6.374/89, em seus arts. 1º e 2º, i, determinam que ocorre operação relativa à circulação de mercadorias, com incidência do icms, entre outras situações, no momento da saída (aspecto temporal) de estabelecimento de contribuinte, a qualquer título, de mercadoria de estabelecimento de contribuinte. cada saída é normalmente uma etapa da cadeia econômica na qual ocorre circulação de mercadorias. cada saída é uma etapa em direção ao consumo, onde a incidência do icms corresponde a um pagamento antecipado sobre o consumo futuro, proporcional ao valor econômico que lhe foi agregado e está sendo confirmado no momento do negócio.

11. a falta de sintonia entre a real natureza jurídica do negócio e a propagada pelos contratantes, além de possíveis conseqüências no âmbito privado, tem conseqüências tributárias que não podem ser simplesmente desconsideradas, uma vez que o icms, como qualquer imposto, é devido e torna-se indisponível a partir do momento da ocorrência de determinado fato ou da prática de determinado ato sujeitos à sua incidência, conforme previsto na norma de regência.

12. a consulente é auto-denominada empresa "comercial varejista". são seus clientes os consumidores de máquinas. assim, por força das normas já mencionadas, ocorre o fato gerador do icms nas saídas de equipamentos do estabelecimento da consulente, sujeitando-se a mesma ao cumprimento das obrigações principal e acessórias previstas no regulamento do icms.

13. da perspectiva do icms, o consumo ocorre na transferência dos equipamentos a quem vai utilizá-los sem mais recolhimento do imposto. a carga tributária incidente sobre tais equipamentos somente será satisfeita quando for proporcional ao valor pago por esses consumidores.

14. pelo que foi explicado, fica evidenciado o erro de procedimento na questão proposta na inicial, devendo a consulente, como dito, nas operações que praticar nos moldes previstos (vendas mercantis), sujeitar-se ao recolhimento do icms de acordo com as regras constantes do ricms/91, inclusive quanto ao crédito do imposto.

15. outrossim, deve também procurar o posto fiscal a que se acha subordinada, a fim de regularizar sua situação em relação aos fatos já ocorridos, praticados em desacordo com a presente resposta, quando, então, à vista do princípio constitucional da não-cumulatividade, serão considerados os créditos a que tem direito a consulente.".